L'indebito oggettivo in ambito tributario

La ripetizione dell’indebito(obbligazione di restituzione) art. 2033 è un figura tipica di obbligazione nascente dalla legge, oltre alla gestione degli affari altrui e all’ arricchimento senza causa.
Il presupposto logico su cui si basa la legittimazione della ripetizione è individuato nella circostanza che se un pagamento serve ad estinguere un’obbligazione, e se lo stesso è fatto senza che esista un debito, allora si ha diritto alla restituzione di ciò che si è pagato erroneamente.
Il codice prevede due figure d’indebito:
§ L’indebito oggettivo (ex re) art 2033 C. C.;
§ L’indebito soggettivo (ex persona debitoris) art. 2036 C.C..
La fattispecie, in cui ricade l’indebito oggettivo è determinata dal fatto che quando il solvens(chi paga) paga un debito che non esiste oppure paga ad una persona che non ha diritto a ricevere quella somma. L’oggettività che caratterizza questa forma d’indebito è individuata nella circostanza di assoluta non debenza del solvens nei confronti dell’accipiens.
L’indebito soggettivo si ha quando il debitore paga il creditore che ha un debito ma non nei confronti del debitore pagante ma nei riguardi di una altra persona. Condizione necessaria, per il verificarsi della fattispecie citata, è la scusabilità dell’errore commesso, cioè bisogna provare che l’errore commesso poteva essere evitato con la normale diligenza. In caso contrario non sussiste l’obbligo di restituzione da parte dell’accipiens, inoltre, vi è una tutela della buona fede del creditore che obbliga il solvens a rivolgersi direttamente al vero debitore, questo perché, l’accipiens si è privato in buona fede del titolo e o delle garanzie del credito. Detto questo a chi paga spetta solo la surrogazione nei diritti del creditore vantati verso il debitore.
L’azione, cui è legittimato il slovens si prescrive nel termine ordinario di 10 anni.
Nel caso di prestazione che costituisca offesa al buon costume, o in caso di obbligazioni naturali il solvens non ha diritto alla restituzione.

La buona e la cattiva fede dell’accipiens determinano una diversa decorrenza per il calcolo degli interessi di mora e i frutti, dovuti in entrambi i casi, ma che in caso di buona fede si ha la decorrenza dal giorno della domanda giudiziale, invece, in caso di mala fede di colui che hai ricevuto il pagamento la decorrenza menzionata precedentemente parte dal giorno del pagamento ricevuto.

In ambito tributario il comma 2 dell'art.21 Dlgs.546/1992 come mod. dall'art. 69, d.l. 30 agosto1993 n.331, conv. in l. 29 ottobre 1993, n. 427 dispone:

"2. Il ricorso avverso il rifiuto tacito della restituzione di cui all'articolo 19, comma 1, lettera g), può essere proposto dopo il novantesimo giorno dalla domanda di restituzione presentata entro i termini previsti da ciascuna legge d'imposta e fino a quando il diritto alla restituzione non è prescritto. La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione.". Tale norma ha quindi un carattere residuale, vediamo quindi quali termini speciali di decadenza sono previsti dalle singole leggi d’imposta.

I. IMPOSTA DI REGISTRO: l'art.77 DPR n.131/1986 dispone:
Il rimborso dell'imposta, della soprattassa, della pena pecuniaria e degli interessi di mora deve essere richiesto, a pena di decadenza, dal contribuente o dal soggetto nei cui confronti la sanzione è stata applicata entro tre anni dal giorno del pagamento ovvero, se posteriore, da quello in cui è sorto il diritto alla restituzione.
La domanda di rimborso deve essere presentata all'ufficio che ha eseguito la registrazione, il quale deve rilasciarne ricevuta, ovvero essere spedita a mezzo plico raccomandato senza busta con avviso di ricevimento.

V. IMPOSTE DIRETTE: con riferimento ai soli pagamenti effettuati per ritenuta diretta (art.37) e per versamento diretto (art.38) il DPR 602/1973 dispone:
art.37: “Il contribuente assoggettato a ritenuta diretta può ricorrere all'intendente di finanza della provincia nella quale ha il domicilio fiscale, per errore materiale, duplicazione o inesistenza totale o parziale dell'obbligazione tributaria entro il termine di quarantotto mesi chiedendo il rimborso. Avverso la decisione dell'intendente di finanza, ovvero trascorsi novanta giorni dalla data di presentazione del ricorso senza che sia intervenuta la decisione dell'intendente di finanza, il contribuente può ricorrere alla commissione………….”.Al rimborso l'intendente di finanza provvede mediante ordinativo di pagamento entro il termine di trenta giorni dalla data in cui il provvedimento di accoglimento del ricorso si è reso definitivo.
Art.38: “ Il soggetto che ha effettuato il versamento diretto può presentare all’intendente di finanza nel cui circoscrizione ha sede il concessionario presso il quale è stato eseguito il versamento stesso, nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell’obbligo di versamento. L’istanza di cui al primo comma può essere presentata anche dal percipiente delle somme assoggettate a ritenuta entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data in cui la ritenuta è stata operata.

VI. IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO: la disciplina sui rimborsi è regolata dal combinato disposto degli artt.30 e 38-bis DPR 633/1972 come modif., da cui si evince che il termine di decadenza è di 3 mesi dalla data della scadenza del termine di presentazione della dichiarazione.

L'elencazione sopra riportata è, con tutta evidenza, solo esemplificativa. Nella pratica, come ben sappiamo, l'individuazione della normativa applicabile può essere molto complessa.
La pretesa di restituzione si fonda nella maggior parte dei casi sul principio dell'indebito oggettivo e cioè sul diritto soggettivo di ottenere la restituzione di quanto pagato senza giusta causa, con interessi moratori, consacrato nel codice civile all'art.2033.
La giurisprudenza di legittimità si è espressa in senso sostanzialmente negativo, fondando il proprio convincimento sull'ovvia considerazione della specialità della normativa tributaria:
"L'azione di ripetizione di indebito prevista in via generale dall'art.2033 c.c. non e' applicabile ai tributi di cui all'art.1 del d.P.R. n. 636 del 1972 (ora art.2 del D.Lgs. n.546 del 1992) per i quali la "condictio indebiti" e' stata compiutamente regolata dall'art.16 dello stesso D.P.R. (ora art.2 del D.Lgs. n.546 del 1992) e dalle singole leggi di imposta e, in particolare, per i tributi diretti, dagli artt.37 e 38 del D.P.R. n.602 del 1973. Conseguentemente ogni ipotesi di indebito correlato all'adempimento dell'obbligazione tributaria e' soggetta, per quanto riguarda l'azione di ripetizione di versamenti diretti, di cui all'art.38 del D.P.R. n.602 del 1973, al termine di decadenza di diciotto mesi”
Cassazione civile sez. I, 24 novembre 1989 n. 5076, Giur. imp. 1990, 759.
"Le controversie aventi ad oggetto i rimborsi di versamenti di imposte non dovute, anche quando si faccia valere l'esistenza di un semplice errore materiale, sono affidate in via esclusiva alle commissioni tributarie (salvo l'intervento della corte d'appello o della corte di cassazione, nei casi e con le modalità previste dal d.p.r. 26 ottobre 1972, n.636) senza che residui alcuna possibilità, per le imposte previste dall'art.1, d.p.r. cit., di una controversia comune di indebito, né rilevi l'atteggiamento concretamente tenuto dall'amministrazione in ordine alle ragioni della mancata restituzione della somma pretesa dal contribuente." Cass. civ., sez. un., 4 dicembre 1991, n. 13026.
Si deve pertanto ritenere che in concreto e nell'ipotesi di mancanza di disposizione speciale per il singolo tributo, l'obbligo dell'Amministrazione di restituire le somme indebitamente percepite debba comunque fondarsi sul principio dell'indebito oggettivo esplicitato nell'art.2033 C.C., non in quanto norma civilistica applicabile estensivamente, ma quale "principio generale normativo" richiamato e fatto proprio anche dall'ordinamento tributario con la disposizione frammentata di cui agli art. 19 lett.g e 21 comma 2 del D.Lgs n. 546.
La previsione si inquadra pienamente nel processo di adeguamento ai principi di trasparenza dell'azione amministrativa espressi dalle L.241/1990 e L.212/2000 con i rispettivi decreti di attuazione. Nulla purtroppo ha previsto il legislatore per gli interessi moratori, che pure devono ritenersi dovuti.
Nella pratica è comunque consigliabile, nei casi "più oscuri", proporre in via subordinata alternativa anche l'azione generale e residuale di arricchimento senza causa.
Quanto al termine di decadenza per la presentazione dell'istanza di rimborso, sopravviene residualmente il termine biennale di cui alla norma citata in premessa, per tutte le fattispecie che non trovano diversa previsione nelle singole leggi d'imposta. Il tutto con salvezza del termine generale di prescrizione del diritto al rimborso.



Pescara, il 03 novembre
Dott. Rocco De Marco